Формирование себестоимости продукции МСФО

Одним из способов повышения эффективности управления предприятием является грамотное управление себестоимостью его продукции. Для многих предприятий формирование себестоимости является серьезной проблемой, и чем больше предприятие тем сложнее вычленить себестоимость отдельного вида продукции. Основными показателями деятельности любого предприятия являются расходы и финансовый результат. От величины этих показателей зависит исход деятельности любого предприятия. Для российских компаний актуальным вопросом является адаптация российской практики учета и отчетности, в том числе числе изучение особенностей формирования и представление себестоимости, в рамках МСФО. Начиная с 2011 года международные стандарты приобрели правовой статус и стали частью нормативных правовых документов в области регулирования бухгалтерского учета в России. В этих условиях любое вовлечение и попытки исследования всех норм, в том числе положений МСФО, расширяют инструментарий управленческого учета, системы управления производственной деятельностью, в том числе себестоимостью продукции.

Система бухгалтерского учета должна давать не формальные документы, а информацию для контроля отдельных участков производственных процессов.

Что такое себестоимость продукции?

Себестоимость продукции – совокупность затрат, понесенных предприятием в процессе производственной деятельности. В ходе формирования себестоимости продукции могут быть использованы почти все стандарты, но основными документами, входящими в состав МСФО, раскрывающие общие нормы формирования себестоимости продукции являются:

• МСФО (IAS) 1 «Представление финансовой отчетности» – стандарт, в п. 99 которого приводится анализ расходов, признанных в состав прибыли или убытка, с использованием классификации, основанной либо на характере затрат, либо на их функциях в рамках предприятия в зависимости от того, какой из подходов обеспечивает надежную и более уместную информацию;
• МСФО (IAS) 2 «Запасы» – стандарт, в котором особое внимание уделяется формированию себестоимости запасов, в том числе готовой продукции;

Традиционным для российских предприятий является отчет о финансовых результатах, составленный при формировании информации о величине полной себестоимости продукции. При данном подходе все категории затрат, понесенные предприятием в ходе производственной деятельности собираются на счете 20, затем списываются на счет 43. В ходе калькулирования учитываются все затраты.

Положения МСФО (IAS) 2 «Запасы»

Положения МСФО (IAS) 2 «Запасы» посвящены в первую очередь затратам на продукт, поскольку в рамках международных стандартов именно данный стандарт раскрывает особенности оценки, группировки и механизмы распределения затрат при формировании себестоимости. В частности, согласно п. 10 «себестоимость запасов должна включать все затраты на приобретение, затраты на переработку и прочие затраты». Затраты на переработку могут быть разделены на прямые затраты на оплату труда, переменные производственные накладные расходы, постоянные производственные накладные расходы.

Практическое применение классификации затрат на продукцию, рассмотренный в рамках МСФО, приводит к возможности формирования не только, но и неполной себестоимости продукции. Управленческие аспекты современной системы бухгалтерского учета являются важнейшим последствием развития всей учетной системы. Речь идёт о том, что в современной России происходит внедрение рыночных механизмов, когда каждое предприятие должно встраивать внутренние (управленческие) подходы формирования информации в единую систему бухгалтерского учета, позволяющую оперативно получать и применять эту информацию для принятия управленческих решений. В ходе учета затрат и калькулирования себестоимости продукции применение различных категорий классификации затрат, группировка затрат дает возможность получения и использования различной себестоимости для различных целей, применяемой в международной практике экономически развитых странах.

Применение данной классификации позволяет разграничить затраты на производственные (стоимость производимой продукции) и расходы, которые предприятия несут в течении отчетного периода независимо от производственной деятельности. С позиции управленческого учета применение данной классификации затрат позволяет формировать информацию не только полной, но и производственной себестоимости путем не включения в процесс калькуляции второй группы расходов.

Одной из самых сложных и спорных ситуаций при применении МСФО для формирования информации о себестоимости продукции является определение величины косвенных накладных затрат и особенности их включения в процесс учета затрат и калькулирования себестоимости продукции.

Согласно положению МСФО в себестоимость продукции включаются производственные затраты, а административные накладные расходы и расходы по сбыту продукции не участвуют в процессе формирования себестоимости продукции, т.е. калькуляции.

Распределение постоянных косвенных затрат происходит по сметным ставкам, в результате чего образуются отклонения между затратами, отнесенными на продукцию, и затратами учтенными в отчетном периоде. Данные отклонения относятся в состав расходов периода. В российском законодательстве отсутствуют нормы, регулирующие порядок включения в формируемую в бухгалтерском учете производственную себестоимость продукции косвенных затрат – переменные косвенные затраты – включающие в себестоимость продукции пропорционально фактическому объему произведенной продукции.

В соответствии с пунктом 14 МСФО 2 «Запасы» в себестоимость запасов не включаются и признаются в качестве расходов отчетного периода:

• сверхнормативные потери сырья, затраченного труда или прочих производственных затрат;
• расходы на хранение, если они не являются необходимыми в производственном процессе для перехода к следующему этапу производства;
• административные накладные расходы, не связанные непосредственно с производственным процессом;
• расходы по сбыту продукции.

Включение не всех расходов в себестоимость продукции позволяет формировать несколько видов себестоимости:

• себестоимость по прямым затратам;
• себестоимость по переменным затратам;
• производственная себестоимость;
• полная себестоимость.

Необходимость формирования различных видов себестоимости в зависимости от затрат является управленческим аспектом. Это дает возможность принимать различные управленческие решения, а так же проследить влияние каждого вида затрат на показатели себестоимости и финансового результата. Применение данной системы так же позволяет получить две разновидности финансового результата: маржинальный доход и операционная прибыль.

Таким образом, в ходе применения положений МСФО при формировании себестоимости продукции и традиционного подхода учета полных затрат при калькулировании продукции появилась возможность сформировать три вида себестоимости:

• себестоимость по переменным затратам – включает прямые материальные затраты, прямые трудовые затраты и переменные общепроизводственные затраты;
• себестоимость по затратам на продукцию, соответствующая положениям МСФО (производственная себестоимость без административных расходов), – включает себестоимость по переменным затратам и постоянные общепроизводственные расходы;
• полная себестоимость продукции – включает производственную себестоимость и сбытовые (коммерческие) расходы.

Применение положений МСФО расширяет возможности управленческого учета, но в рамках внешнего финансового учета они не всегда эффективны. От выбранной классификации затрат и механизмов её включения в себестоимость продукции зависят:

• показатели формируемой величины себестоимости;
• оценка запасов при определении стоимости незавершенного производства;
• оценка стоимости готовой продукции, реализованной продукции и производственной, но нереализованной продукции;
• финансовый результат от продажи продукции.